對懲處惡意逃避欠繳稅款行為提供清晰指導(dǎo)
基層稅務(wù)機(jī)關(guān)可按規(guī)定審查欠稅人是否存在“兩高”涉稅司法解釋列舉的“轉(zhuǎn)移或者隱匿財(cái)產(chǎn)”情形，及時(shí)依法將案件移送司法機(jī)關(guān)，促進(jìn)欠稅有效追征。
2024年3月，最高人民法院、最高人民檢察院聯(lián)合發(fā)布《關(guān)于辦理危害稅收征管刑事案件適用法律若干問題的解釋》（法釋〔2024〕4號）及包括“欠稅人不講誠信轉(zhuǎn)移財(cái)產(chǎn)擔(dān)刑責(zé)”在內(nèi)的一批依法懲治危害稅收征管典型刑事案例。在最高人民法院近期發(fā)布的又一批依法懲治危害稅收征管犯罪典型案例中，再次出現(xiàn)逃避追繳欠稅案，進(jìn)一步體現(xiàn)對法釋〔2024〕4號有關(guān)逃避追繳欠稅規(guī)定的適用，為依法懲處惡意逃避欠繳稅款行為提供了重要指導(dǎo)。
在上批發(fā)布的案例2中，被告單位和被告人通過注銷納稅主體、設(shè)立新公司等方式轉(zhuǎn)移、隱匿財(cái)產(chǎn)，逃避繳納欠繳的稅款，數(shù)額達(dá)到10萬元以上，超過刑法規(guī)定的1萬元標(biāo)準(zhǔn)，構(gòu)成逃避追繳欠稅罪。法院依法判處被告單位罰金、判處被告人刑罰。該案“典型意義”點(diǎn)明了對“有能力繳納稅款卻采取轉(zhuǎn)移、隱匿財(cái)產(chǎn)方式拒不繳納稅款，造成稅務(wù)機(jī)關(guān)無法追繳”行為的打擊導(dǎo)向。
在這批發(fā)布的案例3中，被告人欠繳應(yīng)納稅款，在稅務(wù)機(jī)關(guān)下達(dá)補(bǔ)繳稅款通知后，通過將賬戶資金轉(zhuǎn)移到他人賬戶方式隱匿財(cái)產(chǎn)，致使稅務(wù)機(jī)關(guān)無法追繳其欠繳稅款406萬余元，構(gòu)成逃避追繳欠稅罪。鑒于其自首且自愿認(rèn)罪認(rèn)罰，對其依法從輕處罰并適用緩刑。該案“典型意義”點(diǎn)明了對司法解釋所列舉逃避追繳欠稅手段規(guī)定的適用，向惡意欠稅人傳遞出警示信號。
實(shí)踐中，拖欠稅款的情況并不鮮見，追征欠稅一直是稅務(wù)機(jī)關(guān)的一項(xiàng)重要工作。稅收征管法第六十五條規(guī)定：“納稅人欠繳應(yīng)納稅款，采取轉(zhuǎn)移或者隱匿財(cái)產(chǎn)的手段，妨礙稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳欠繳的稅款的，由稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳欠繳的稅款、滯納金，并處欠繳稅款百分之五十以上五倍以下的罰款；構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。”
對逃避欠繳稅款的納稅人來說，行政罰款往往威懾力不夠。刑法上，對逃避追繳欠稅犯罪的容忍度低，造成無法追繳的稅款在1萬元以上就入刑。根據(jù)刑法第二百零三條等條款規(guī)定，納稅人欠繳應(yīng)納稅款，采取轉(zhuǎn)移或者隱匿財(cái)產(chǎn)的手段，致使稅務(wù)機(jī)關(guān)無法追繳欠繳的稅款，數(shù)額在1萬元以上即入刑，受到刑罰。單位犯本罪的，對單位判處罰金，并對其直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員予以處罰。
筆者認(rèn)為，由于刑法、稅收征管法均未明確何為“采取轉(zhuǎn)移或者隱匿財(cái)產(chǎn)的手段”，適用中容易出現(xiàn)意見分歧。為有效打擊惡意逃避稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳欠稅行為，法釋〔2024〕4號第六條采用列舉方式明確了逃避追繳欠稅的手段。根據(jù)該條款，納稅人欠繳應(yīng)納稅款，為逃避稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳，放棄到期債權(quán)的、無償轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)的、以明顯不合理的價(jià)格進(jìn)行交易的、隱匿財(cái)產(chǎn)的、不履行稅收義務(wù)并脫離稅務(wù)機(jī)關(guān)監(jiān)管的、以其他手段轉(zhuǎn)移或者隱匿財(cái)產(chǎn)的，均應(yīng)當(dāng)被認(rèn)定為構(gòu)成逃避追繳欠稅罪的“采取轉(zhuǎn)移或者隱匿財(cái)產(chǎn)的手段”。
筆者建議，基層稅務(wù)機(jī)關(guān)在稅收征管過程中，對于存在欠繳稅款的納稅人，可按規(guī)定審查其是否存在法釋〔2024〕4號第六條列舉的“轉(zhuǎn)移或者隱匿財(cái)產(chǎn)”情形。對于存在有關(guān)情形的，除根據(jù)稅收征管法規(guī)定實(shí)施行政處罰以外，可及時(shí)依法將案件移送司法機(jī)關(guān)，促進(jìn)欠稅的有效追征。
需要注意的是，根據(jù)《“兩高”〈關(guān)于辦理危害稅收征管刑事案件適用法律若干問題的解釋〉的理解與適用》解讀，上述所列手段，是認(rèn)定納稅人是否具有逃避追繳欠稅依據(jù)的重要標(biāo)準(zhǔn)，而不是唯一標(biāo)準(zhǔn)。如果有證據(jù)證明納稅人雖然實(shí)施了上述行為，但系基于其他合理原因而不是基于逃避稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳稅款、不履行欠稅義務(wù)，則不能認(rèn)定系逃避追繳欠稅行為。稅收征管實(shí)務(wù)中，建議根據(jù)主客觀相統(tǒng)一原則，將有關(guān)手段表現(xiàn)限定為主觀上是“為逃避稅務(wù)機(jī)關(guān)追繳”、造成了稅務(wù)機(jī)關(guān)無法追繳欠繳稅款的后果，進(jìn)而按規(guī)定采取移交措施。
（作者系國家稅務(wù)總局濟(jì)南市稅務(wù)局公職律師）
